Lempelsesreglerne findes i ligningslovens § 33A. Efter bestemmelsen gælder en række betingelser for, at man har ret til lempelse af den danske skat. Østre Landsret har for nyligt afsagt en dom på området, hvorved der nu indfortolkes en yderligere betingelse, end de betingelser, som følger direkte af bestemmelsens ordlyd.

Skattelempelse efter ligningslovens § 33 A

Ligningsloven (herefter benævnt ”LL”) § 33 A er en dansk lempelsesregel, der kan bruges, hvis der ikke er indgået en dobbeltbeskatningsoverenskomst (DBO) mellem Danmark og det pågældende land, hvor en person tager arbejdsophold. Den kan også bruges, hvis den er mere fordelagtig at bruge i stedet for en anden lempelsesregel i en DBO.

Bestemmelsen medfører en skattelempelse i den danske skat, så man ikke betaler fuld skat af den lønindkomst, der erhverves under et midlertidigt ophold i udlandet.

For at kunne få skattenedsættelse gælder følgende overordnede kumulative betingelser i henhold til LL § 33 A:

1. Personen skal være fuldt skattepligtig til Danmark
2. Personen skal være lønmodtager
3. Personen skal opholde sig uden for Danmark i mindst 6 måneder
4. … uden andre afbrydelser af opholdet end:
   • nødvendigt arbejde i Danmark i direkte forbindelse med udlandsopholdet
   • ferier
   • lign.
5. Afbrydelserne må sammenlagt maksimalt have en varighed på 42 dage

Hertil kan der nu også udledes en ny 6. betingelse om, at ophold i udlandet skal være i arbejdsgiverens interesse, jf. SKM 2023.18 ØLR. Nærmere herom i nedenstående.

Hvis betingelserne er opfyldt, nedsættes den samlede danske indkomstskat med det beløb, der forholdsmæssigt falder på den udenlandske indkomst.

Lempelsesmetoden, der kan anvendes efter LL § 33 A, kaldes exemption med progressionsforbehold, hvilket betyder, at den udenlandske indkomst medregnes i den danske skattepligtige indkomst, således at der beregnes skat af såvel den danske og udenlandske indkomst. Herefter gives der som nævnt nedslag i de beregnede skatter, der svarer til den danske skat, der er beregnet af den udenlandske indkomst. Den udenlandske nettoindkomst tages altså i betragtning, og dette har betydning for den procentsats, som skatteyderens øvrige indtægter beskattes med.

I visse tilfælde er der dog alene mulighed for ”halv” lempelse i henhold til LL § 33 A, stk. 3, såfremt Danmark er tillagt beskatningsretten til den udenlandske indkomst i en DBO. Bestemmelsen om halv lempelse berøres ikke yderligere i denne artikel.

Udlandsopholdet skal være i arbejdsgiverens interesse

Som anført har Østre Landsret for nyligt afsagt en dom vedrørende anvendelsesområdet for LL § 33 A. Dommen er refereret som SKM 2023.18 ØLR. Med denne dom kan udledes en ny betingelse for at være omfattet af LL § 33 A, som ikke fremgår direkte af bestemmelsens ordlyd.

Sagen vedrørte en pilot, som arbejdede for et dansk luftfartsselskab, og som havde opholdt sig i udlandet i mere end 6 måneder uden afbrydelser på mere end højst 42 dage i alt. Piloten havde derfor selvangivet sin indkomst i henhold til LL § 33 A, stk. 3. Arbejdet var tilrettelagt således, at antallet af dage i Danmark med ”nødvendigt arbejde”, ferie og lignende holdt sig under den øvre grænse for ophold i Danmark efter LL § 33 A – altså 42-dages grænsen. Sagen vedrørte indkomstårene 2012, 2013 og 2014.

Østre Landsret fandt konkret, at piloten ikke kunne anvende lempelsesreglerne efter LL § 33 A, da Østre Landsret henset til såvel ordlyden som formålet med skattelempelsesreglen fandt, at reglerne for lempelse ikke var anvendelig i den konkrete situation. Østre Landsret lagde særligt vægt på, at personer, som har bevaret sin fulde skattepligt til Danmark, som af egen drift og uafhængigt af arbejdsgiveren selv vælger at bosætte sig i udlandet, uden at det pågældende land har sammenhæng med arbejdsgiverens forhold, ikke er omfattet af lempelsesreglen i LL § 33 A. Hertil udtalte Østre Landsret: ”As ophold i Y9-land skyldes således ikke en ansættelse i udlandet, hvor ophold i Danmark udgjorde nødvendigt arbejde set i forhold til en hovedbeskæftigelse i udlandet, men var derimod uafhængigt af arbejdsgiveren, ligesom det pågældende land, hvor A tog ophold, ikke havde nogen form for sammenhæng med arbejdsgiverens forhold.”

På baggrund af dommen er anvendelsesområdet for LL § 33 A således blevet skærpet, idet der må kunne udledes en 6. betingelse.

Som følge af Østre Landsrets dom er det altså alene muligt at anvende lempelsesreglerne i LL § 33 A, såfremt det er påkrævet i henhold til arbejdsgiverens forhold, at personen tager ophold i udlandet.

Det er således væsentligt og særligt afgørende, at man kan dokumentere og sandsynliggøre, at det er arbejdsgiverens forhold som gør, at man skal udstationeres i udlandet, og at opholdet kræver bopæl i udlandet. Det kan f.eks. være fordi arbejdsgiveren har en filial el.lign. i udlandet, eller at arbejdsgiveren har salgsaktiviteter, underleverandører mv. i udlandet. Mulighederne kan være mange – men det kræver, at der kan påvises et faktuelt forhold, som gør, at det er i arbejdsgiverens interesse, at der tages ophold i udlandet i en given periode.

Der kan samtidig indfortolkes et krav om, at der skal være sammenhæng mellem arbejdsgiverens forhold og det pågældende land, hvor personen f.eks. udstationeres. Hvis arbejdsgiveren f.eks. har en filial i Tyskland, og personen tager ophold i Spanien, så må det føre til, at betingelsen ikke er opfyldt. I dette tilfælde, skal personen da tage ophold i Tyskland – medmindre der er andre faktuelle forhold som gør, at der påvises en sammenhæng til arbejdsgiverens interesse ved at tage ophold i Spanien.

Med Østre Landsrets nyeste bidrag til retsstillingen på området tages der dog ikke stilling til tilfælde, hvor arbejdsgiverens forhold ændrer sig efterfølgende.

I DAHL hælder vi dog mest til, at i tilfælde af, at arbejdsgiveren f.eks. nedlægger sin filial, efter at opholdet er indtruffet – og der ikke er andre forhold som gør, at arbejdsgiveren har interesse i, at personen tager ophold i udlandet – så afbrydes personens ophold i relation til LL § 33 A.

Sammenfatning

På baggrund af Østre Landsrets nyeste fortolkningsbidrag på området kan det konstateres, at det ikke er muligt at få skattenedsættelse efter LL § 33 A, hvis man flytter til udlandet og arbejder der, såfremt ens arbejdsgiver ikke kræver, at man samtidigt tager ophold i det pågældende land, og såfremt arbejdsgiveren ikke har nogen interesse i, at man tager ophold i udlandet. Den fleksibilitet og mulighed for at arbejde ”remote” fra sin computer alle steder i verdenen – som bl.a. de seneste års udvikling har givet mulighed for, og særligt i kølvandet af Covid-19 – fører altså ikke automatisk til, at man samtidigt vil kunne opnå lempelse efter LL § 33 A. 

Kontakt DAHL

Hos DAHL har vi stor erfaring i håndtering af almindelige skattesager – herunder internationale skattesager om til- og fraflytning og mulighederne for at få lempelse i sin skattepligtige indkomst, såfremt man i en periode opholder sig i udlandet.

Vi står altid til rådighed for en uforpligtende drøftelse af din skattesag. Du er velkommen til at kontakte en af vores specialister.