Julen 2023 nærmer sig. Og hvad skal man give sine nærmeste i julegave? Det har i flere år været populært at give bitcoins i gave. Bitcoin er en blandt flere kryptovalutaer, som er baseret på blockchain-teknologi. I dagspressen er det tidligere – og stadig den dag i dag – beskrevet, at personer har opnået betydelige formuer gennem handel med bitcoins. Og det er måske netop udsigten til gevinst, som gør, at bitcoins af mange bliver anset for at være en god gave selv til personer, der ikke kender nærmere til kryptomarkedet eller teknologien bag.

Når man gør sig overvejelser om gevinst og tab på investeringsobjekter som bitcoins, bør man altid have skat i baghovedet. Det hænger sammen med, at man har pligt til at oplyse skattepligtige salg og tab på årsopgørelsen/oplysningsskemaet senest 1. maj året efter, man har solgt eller vekslet bitcoins.

Gevinst ved salg af bitcoins beskattes som personlig indkomst. Gevinster beskattes således på samme måde som almindelig lønindkomst, dog uden arbejdsmarkedsbidrag på 8 %. Har man realiseret et tab ved salg af bitcoins, kan tabet dog alene fratrækkes som et ligningsmæssigt fradrag svarende til ca. 26 % af tabet.

Men hvordan afgøres det, om salg af bitcoins udløser skat?

Bitcoins er en digital møntfod, og man kan blandt andet derfor fristes til at tro, at svaret på spørgsmålet om eventuel beskatning skal findes i kursgevinstloven. Det er imidlertid ikke tilfældet.

Svaret på spørgsmålet skal i stedet findes i statsskattelovens § 5, litra a, om spekulation og næring, fordi bitcoins skatteretligt bliver anset for at være ”formuegenstande” – og altså hverken en valuta, fordring, gæld eller finansiel kontrakt. 

Udgangspunktet er, at gevinst og tab på formuegenstande af ren privat karakter ikke skal medregnes til den skattepligtige indkomst, medmindre erhvervelsen er foretaget i spekulationsøjemed eller som led i næring.

Højesteretsdommene fra marts 2023

Højesteret afgjorde i foråret 2023 to sager om den skattemæssige behandling af bitcoins. Højesteretsdommene er offentliggjort som SKM2023.187.HR og SKM2023.188.HR.

Den ene højesteretssag omhandlede en person, som i 2011 og 2012 købte 359,18 bitcoins. Personen modtog herudover i årene 2011-2015 donationer på i alt ca. 49 bitcoins. Personen solgte herefter i 2017 og 2018 de pågældende bitcoins med gevinst.

For Højesteret blev det lagt til grund, at personen havde en faglig interesse for bitcoins, og donationerne var ifølge personens egen forklaring en slags ”anerkendelse” for vedkommendes arbejde med udvikling af software til bitcoins.   

Højesteret fandt, at de bitcoins, personen selv havde købt, var købt i spekulationsøjemed. Avancen var derfor ikke skattefritaget efter statsskattelovens § 5, stk. 1, litra a, men var skattepligtig efter statsskattelovens § 4, litra a.

Det samme resultat kom Højesteret frem til i forhold til fortjenesten på de bitcoins, personen havde modtaget i donation. Højesteret begrundede skattepligten med, at de modtagne donationer indgik som et integreret led i personens virksomheds udvikling og drift af software til bitcoins. Det er reelt set det, der er kendt som princippet om ”vederlagsnæring”.

I den anden højesteretssag havde en person i årene 2011-2013 erhvervet 218,68 bitcoins ved såkaldt ”mining-virksomhed”, dvs. som vederlag for at stille serverkraft til rådighed for bitcoin-systemet og til at validere bitcointransaktioner.

Højesteret lagde til grund, at personen anvendte 47 ud af den samlede beholdning på i alt 218,68 bitcoins til køb af en privat VPN-forbindelse. Dette køb - finansieret med bitcoins - var uden skattemæssige konsekvenser. Anderledes forholdt det sig med den resterende del af beholdningen på 171,68 bitcoins, som personen solgte til tredjemand. Højesteret fandt, at afståelsen udgjorde omsætning i personens mining-virksomhed, og at afståelsen derfor var skattepligtig efter statsskattelovens § 4, litra a (”vederlagsnæring”).   

Højesteretsdommene fra marts 2023 er principielle og kan – ligesom det altid er tilfældet med domme fra landets øverste instans – få stor betydning for, hvordan andre lignende sager skal afgøres. 

Et fællestræk for de to højesteretsdomme er, at de angår personer, der har erhvervet bitcoins som led i deres hobbyvirksomhed med drift, udvikling eller understøttelse af software til netop bitcoins. Med andre ord; personer med et særligt kendskab til teknologien bag bitcoins.

Et andet fællestræk er, at Højesteret i begge sager udtaler generelt, at ”bitcoins i almindelighed alene erhverves med henblik på at blive solgt samt i begrænset omfang kan anvendes som betalingsmiddel”. Udtalelserne er udtryk for, at der i praksis er en formodning om, at bitcoins er erhvervet i spekulationsøjemed. Skatteyder har bevisbyrden for, at der ikke er tale om spekulation.

Hvilken betydning har gavemomentet ved erhvervelsen?

To centrale instanser på skatteområdet – Skatterådet og Landsskatteretten – har set vidt forskelligt på den skattemæssige behandling af bitcoins, der er modtaget som gave. Det står fast efter en ny afgørelse fra Landsskatteretten, som Skatterådet fremover skal følge i lignende sager.  

Skatterådet fandt i et bindende svar fra 2019, at to bitcoins, som skatteyder havde modtaget af sin kæreste i julegave i julen 2013, kan afstås skattefrit efter hovedreglen i statsskattelovens § 5, stk. 1, litra a. Skatterådets afgørelse er offentliggjort som SKM2019.78.SR.

Skatterådet lagde til grund for afgørelsen, at gavemodtager ikke havde kendskab til bitcoins på gavetidspunktet i 2013. Skatterådet forudsatte derfor, at gavemodtager ikke har drevet næringsvirksomhed med køb og salg af kryptovalutaer, og at gavemodtager ikke tidligere har erhvervet kryptovalutaer – heller ikke i spekulationsøjemed.

Landsskatteretten er nu i en ny, tilsvarende sag kommet frem til, at gavemodtager skal beskattes ved afståelsen af bitcoins i 2017. Sagen omhandlede en person, der i 2011 modtog 25 bitcoins i fødselsdagsgave fra sin kæreste. Gavemodtager solgte herefter 21 bitcoins i 2017 til en samlet pris på 1.000.822 kr.

Som en del af gaven modtog personen en fysisk bitcoin-mønt, der havde et specielt monogram med et indestående på de 25 bitcoins.

Gavemodtagers repræsentant gjorde under sagen blandt andet gældende, at gavemodtager havde interesse for specielle mønter, at hun havde en møntsamling, men at hun ikke havde ønsket sig bitcoins. Gavemodtager ”vidste faktisk ingenting om bitcoins” på gavetidspunktet i 2011.

Landsskatteretten udtalte med henvisning til to domme afsagt af Højesteret i 80’erne om spekulation ved ejendomme modtaget som gave, at den typiske erhvervelsesmåde for spekulationsaktiver er køb, men at det ikke er ensbetydende med, at der kun kan foreligge spekulation ved købte aktiver.

Gavemodtageren brugte ikke de pågældende bitcoins som betalingsmiddel, men havde derimod i 2017 solgt 21 ud af de i alt 25 bitcoins, hun modtog i gave, ”hvor prisen var meget høj”. Spekulation i prisudviklingen på bitcoins blev derfor anset for at have spillet en væsentlig rolle – ifølge Landsskatteretten – ved erhvervelsen af de omhandlede bitcoins.

Landsskatterettens afgørelse i SKM2023.479.LSR og Højesterets domme i SKM2023.187.HR og SKM2023.188.HR er illustrative eksempler på, at det ikke er en betingelse for beskatning af bitcoins, at spekulation var hovedsigtet bag erhvervelsen. Det skal med Højesterets og Landsskatterettens ord blot have ”spillet en rolle”.

I SKM2023.479.LSR havde gavegiver – kæresten og senere ægtefælle – modsat gavemodtager fagligt kendskab og interesse for bitcoins. Dette forhold er væsentligt for rækkevidden af afgørelsen, da gavegivers faglige kendskab og interesse for bitcoins ikke indgår som en del af Landsskatterettens skrevne begrundelse for spekulation. Gavegivers kendskab til bitcoin indgår i stedet alene som et moment for, om der er ydet en gave, hvilket Landsskatteretten fandt var tilfældet.  

Selve gavemomentet må på baggrund af Landsskatterettens begrundelse i SKM2023.479.LSR anses at have underordnet betydning for, om der foreligger spekulation. Et gavemoment kan ifølge afgørelsen ikke godtgøre, at der ikke er handlet i spekulationsøjemed, hvis andre forhold, f.eks. markedsværdien på salgstidspunktet, taler for spekulation.

Det er afslutningsvist værd at bemærke, at Højesteret i dommene fra marts 2023 alene udtaler sig om bitcoins. Afgørelsen i SKM2023.479.LSR er mere ”vidtgående” i den forstand, at Landsskatteretten udtaler, ”at det i situationer, hvor kryptovaluta, her bitcoins - som grundlæggende anses at være et ubrugeligt aktiv - gives i gave, er nærliggende at antage, at der skulle foreligge spekulation.” Afgørelsen retter sig dermed mod kryptovaluta generelt i gavesituation – og ikke kun bitcoins.  

Det må dog fortsat for en lang række kryptovalutaer anses for uafklaret, hvordan gevinst og tab skal behandles skattemæssigt. Det er særligt tilfældet for de kryptovalutaer, som – sammenlignet med bitcoins – i større omfang anerkendes og bruges som betalingsmiddel i erhvervs- og forbrugerforhold.

Vil du vide mere?

Har du spørgsmål vedrørende beskatning af kryptovaluta eller andre skatteretlige områder, er du velkommen til at kontakte os. Vi er klar til at hjælpe dig. Vores advokater fører sager om beskatning af kryptovaluta, herunder skattestraffesager, og bistår med indhentelse af bindende svar.

Du kan også læse mere i DAHLs whitepaper Kryptovaluta og skat: Hvad skal du være opmærksom på?