Landsskatteretten traf i 2022 to afgørelser - SKM2022.113.LSR og SKM2022.118.LSR - som satte spørgsmålstegn ved kravet om, at en bygning skal være fuldt funktionsdygtig på leveringstidspunktet for at være omfattet af momsfritagelsen i momslovens § 13, stk. 1, nr. 9, 1. pkt.

Som følge af de to afgørelser sendte Skattestyrelsen et udkast til styresignal i høring i juni 2023. Styresignalet er nu blevet offentliggjort som SKM2023.637.SKTST, og det behandler en række problemstillinger ift. moms på levering af byggegrunde.

Momspligtig levering af byggegrunde

Udgangspunktet er, at levering af fast ejendom er fritaget for moms efter momslovens § 13, stk. 1, nr. 9. Til dette udgangspunkt findes to undtagelser:

1. Levering af en ny bygning eller ny bygning med tilhørende jord er momspligtig.
2. Levering af en byggegrund er momspligtig.

Afgrænsningen af, hvornår der er tale om momspligtig levering af en byggegrund eller momsfritaget levering af en ”gammel” bygning med tilhørende jord, har ofte givet anledning til tvivl – især, hvor der har været en bygning på grunden, som på leveringstidspunktet enten er faldefærdig eller delvist nedrevet.

Om en grund kan anses for bebygget eller ej afhænger af, om der på grunden er en grundfast konstruktion, der kan kvalificeres som en "bygning". Vurderingen af, om grunden skal anses for bebygget, skal foretages ud fra forholdene på leveringstidspunktet.

Skattestyrelsens praksis har siden en afgørelse fra EU-domstolen i 2019, C-71/18, KPC Herning, koncentreret sig om en vurdering af, hvorvidt bygningen på leveringstidspunktet er ”fuldt funktionsdygtig”.  

Landsskatterettens praksis

SKM2022.113.LSR

Afgørelsen handlede om overdragelsen af en ejendom med et stuehus, en staldbygning, en ladebygning og en maskinstation, der alle blev beskrevet som ”nedrivningsmodne”. Ejendommen havde været beboet frem til 2010, hvorefter arealerne var blevet bortforpagtet. Bygningerne eksisterede stadig på overdragelsestidspunktet.

Skattestyrelsen konkluderede, at der var tale om et momspligtigt salg af en byggegrund, uanset at ejendommen skulle sælges med eksisterende bygninger, idet det var parternes hensigt "at frembringe en byggegrund".

Landsskatteretten var dog uenig, og bemærkede, at den omstændighed, at bygningerne ikke havde været anvendt siden 2010, at bygningerne blev beskrevet som "nedrivningsmodne", at der ikke var fastsat en værdi af bygningerne, samt at køberen ikke kunne gøre et ansvar gældende for bygningernes fysiske tilstand, ikke kunne føre til, at der var tale om en levering af en byggegrund, da bygningerne på ejendommen fortsat eksisterede på leveringstidspunktet.

Landsskatteretten foretog ikke en vurdering af bygningernes tilstand, men traf alene afgørelse på baggrund af den objektive kendsgerning, at bygningerne stadig eksisterede.

SKM2022.118.LSR

Afgørelsen angik, hvorvidt levering af en fast ejendom, hvorpå der på leveringstidspunktet var et delvist nedrevet parkeringsanlæg bestående af en parkeringskælder og et parkeringsdæk oven på kælderen, var momspligtig.

Over for Landsskatteretten fremførte Skattestyrelsen, at parkeringsanlægget ikke opfyldte det formål, som ejendommen var udlagt til i henhold til lokalplanen, idet der skulle opføres boliger og anlægges nye parkeringspladser. Tilstedeværelsen af et parkeringsareal kunne ikke i sig selv betyde, at en ellers ubebygget grund skulle anses for bebygget.

Landsskatteretten var igen uenig og bemærkede, at det afgørende for kvalificeringen af, hvorvidt der leveres en byggegrund er, hvorvidt det på overdragelsestidspunktet objektivt kan konstateres, at der på den omhandlede faste ejendom er grundfaste konstruktioner, idet den faste ejendom i så fald er bebygget i momsretlig henseende.

Landsskatteretten udtalte desuden, at det af Skattestyrelsen anførte om, at kvalificeringen af en bygning forudsætter, at det overdragne skal være "fuldt" funktionsdygtigt og i øvrigt opfylde formålet, som grunden er udlagt til, ikke synes at være i overensstemmelse med det EU-retlige bygningsbegreb.

SKM2023.291.LSR

Afgørelsen handlede om, hvorvidt overdragelsen af et grundareal med parkeringspladser og tilhørende installationer var momspligtig. Køberen erhvervede ejendommen med henblik på udnyttelse af en byggeret til serviceerhverv og bolig.

Skattestyrelsen mente ikke, at ”bygningerne” i form af asfalteret parkeringsplads, teknikskur, elinstallationer, lysmaster mv. opfyldte kravene til den fremtidige anvendelse af arealet, da arealet i lokalplanen var udlagt til boligbyggeri og serviceerhverv. Skattestyrelsen anførte desuden, at der kan være tale om en byggegrund, uanset at der på grunden befinder sig en mindre bygning, f.eks. et skur, en garage eller et ”bygningsværk”.

Landsskatteretten ændrede afgørelsen med den begrundelse, at der på tidspunktet for leveringen var en grundfast konstruktion i form af parkeringspladsen med installationer mv. Landsskatteretten afviste desuden, at det skulle have betydning for, hvorvidt der er tale om en byggegrund, om der er opført en ”bygning” eller ”et bygningsværk”.

Styresignalet SKM2023.637.SKTST

Styresignalet er blandt andet en konsekvens af afgørelserne SKM2022.113.LSR og SKM2022.118.LSR vedr. kvalifikationen af en byggegrund. Herudover hersker der tvivl om, hvorvidt et fundament kan anses for en "bygning" i momsmæssig henseende.

Styresignalet er et forsøg på at skabe klarhed omkring en række problemstillinger vedrørende levering af fast ejendom.

Præcisering af "fuldt" funktionsdygtig bygning

Skattestyrelsen anser det for afgørende for, om der er tale om en ”gammel” bygning, at bygningen er funktionsdygtig i den forstand, at den reelt er anvendelig.

En bygning kan anses for funktionsdygtig (reelt anvendelig), selv om den på tidspunktet for overdragelsen ikke anvendes til det formål, som bygningen oprindeligt var bestemt til, så længe den kan anvendes til andre formål. Er en bygning på leveringstidspunktet nedrevet i et sådant omfang, at bygningen reelt er uanvendelig, må den tilbageværende bygningsdel sidestilles med en ufærdig konstruktion med den følge, at den ikke længere kan anses for at udgøre en bygning.

Man kan sætte spørgsmålstegn ved, om denne præcisering er i overensstemmelse med Landsskatterettens afgørelser, som beskrevet ovenfor, idet Skattestyrelsen beholder kravet om ”fuld funktionsdygtighed” på leveringstidspunktet.

Grunde med et støbt fundament

Efter Skattestyrelsens opfattelse er et fundament ikke en bygning i momsmæssig forstand.

Landsskatteretten har dog i to afgørelser af den 1. september 2021 (LSR sagsnr. 17-0991679) og den 17. januar 2022 (LSR sagsnr. 18-0006831) lagt til grund, at et støbt fundament må anses for en "bygning". Begge afgørelser er indbragt for domstolene af Skatteministeriet.

Vestre Landsret har truffet afgørelse om at forelægge spørgsmålet præjudicielt for EU-Domstolen. Indtil EU-Domstolen har truffet afgørelse, må vi forvente, at Skattestyrelsen holder fast i sin opfattelse. 

Byggemodningsarbejder

EU-domstolen har i en afgørelse - C-299/20, Icade Promotion - udtalt, at byggemodningsarbejder (f.eks. elektricitets-, gas- og vandforsyningsnet) ikke kan anses for at udgøre en bygning.

Ifølge Skattestyrelsen må der lægges afgørende vægt på, om den grundfaste konstruktion efter sin art alene er en foranstaltning, som tjener til at indgå som et element i en byggemodning - dvs. en foranstaltning, der har til formål at muliggøre opførelse af bygninger på grunden.

Betydningen af en lokalplan

Den hidtidige praksis, hvorefter der lægges vægt på, om anvendelsen af en ”gammel” bygning opfylder det formål, som fremgår af en lokalplan, må anses for underkendt ved SKM2022.118.LSR.

Det afgørende er i stedet, om der på arealet er en bygning, der reelt kan anvendes, og ikke om anvendelsen af bygningen opfylder det formål, som grunden måtte være udlagt til ifølge en lokalplan.

Indtræden i en forsikringssum

Den hidtidige praksis om, at køber kan lade en nyopført bygning succedere i den oprindelige bygnings status, hvis køber indtræder i retten til en forsikringssum for en nedbrændt ejendom, ændres.

At køberen indtræder i retten til udbetalingen af forsikringssummen, kan ikke indgå i vurderingen af, om grunden anses for en byggegrund eller en ”gammel” bygning med tilhørende jord.

Kontakt os

Hos DAHL er vi specialister i at håndtere sager inden for områderne af skat, moms og afgifter. Har du brug for rådgivning, er du meget velkommen til at kontakte vores specialister.