Hvad er en intern uddeling?

Begrebet ”interne uddelinger” er ikke nedfældet i en lov, men er blevet udviklet i praksis som en afart af en ”normal” uddeling.

En intern uddeling opfylder samme betingelser og definitioner som en ekstern uddeling og den eneste forskel er, at den interne uddeling sker internt i fonden. Uddelingen kommer således ikke uden for fondens økonomi, men bliver i fondens ”kasse”. De klassiske eksempler på interne uddelinger er museumsfonde, der køber kunst til udstilling på fondens museum eller vedligeholdelse af en fondsejet park med offentlig adgang.

I praksis kan det være svært at afgøre, om der er tale om en intern uddeling, en driftsomkostning eller en ikke-fradragsberettiget anlægsudgift. For at afgøre det, er det centralt at fortolke fondens formål, og her er der tale om en snæver formålsfortolkning.

Intern uddeling vs. driftsomkostning

Overordnet sondres der på den måde, at en intern uddeling er en udgift, hvorved fonden opfylder sit formål, hvorimod en driftsomkostning er en udgift, der bringer fonden i stand til at varetage sit formål.

Skatterådet har i et bindende svar fra 2023 (SKM 2023.269 SR) illustreret forskellen på de to udgiftstyper. En fond ønskede en afklaring af, hvorvidt fondens indsamlings- og salgsudgifter udgjorde en fradragsberettiget intern uddeling. Skatterådet fremhæver i det bindende svar, at fondens hovedformål ifølge vedtægterne var at støtte hovedorganisationens mål. Det fremgik endvidere, at fonden kunne opfylde sit formål ved at rejse midler til at støtte bl.a. hovedorganisationens mål. På den baggrund konkluderer skatterådet følgende:

Det er Skattestyrelsens opfattelse, at Fondens indsamlings- og salgsudgifter som udgangspunkt kan henføres til den aktivitet, der omfatter, at Fonden rejser midler for at kunne opnå et overskud, der kan finansiere Fondens formål, der er at støtte hovedorganisationens mål og arbejde, der både omfatter Fondens og hovedorganisationens arbejde, hvor sidstnævnte er en anden enhed end Fonden.

Det var således Skatterådets opfattelse, at der var tale om driftsomkostninger og ikke interne uddelinger, netop fordi udgifterne var brugt til at oparbejde en indtægt, der kunne bruges til den egentlige varetagelse af fondens formål.

Intern uddeling vs. anlægsudgifter

Har en fond til formål at erhverve og drive en ejendom, der anvendes til et almennyttigt formål, vil udgiften til erhvervelsen af selve ejendommen være en fradragsberettiget uddeling, der skattemæssigt benævnes intern uddeling.

Har fonden derimod til formål at udleje boliger til en bestemt persongruppe, vil fondens udgift til anskaffelse af den faste ejendom, som skal anvendes til udlejningen, være at betragte som en ikke-fradragsberettiget anlægsudgift.

Fradrag for interne uddelinger

Fonde, der beskattes efter fondsbeskatningsloven, har mulighed for at få fradrag for uddelinger til almennyttige eller almenvelgørende formål, jf. fondsbeskatningsloven § 4.

Hvis du vil vide mere om fondsbeskatning, kan du læse nærmere her.

Det er altså derfor, at det er væsentligt at vide, om der er tale om en intern uddeling eller ej, da fonden kan få fradrag for den interne uddeling, hvis den i øvrigt er almennyttig eller almenvelgørende. Særligt hvis der sondres over til de ikke-fradragsberettigede anlægsudgifter. Dertil kommer også muligheden for at bruge af de midler, der er hensat til senere uddeling. Disse hensættelser kan kun anvendes til almennyttige eller almenvelgørende formål, og vil derfor ikke kunne bruges til noget, der kategoriseres som en driftsomkostning eller en anlægsudgift, uden at det vil medføre en efterbeskatning.

Landsskatteretten nægter fradrag for intern uddeling

I SKM 2022.400 LSR traf Landsskatteretten afgørelse om, at en fond ikke kunne få fradrag for interne uddelinger i form af udgifter til køb, istandsættelse og drift af Fondens ejendomme.

Fonden ejede en række ejendomme, som alle sammen blev udlejet til selvejende vuggestuer/børnehaver. Desuden havde fonden et større beløb hensat til senere uddeling, som skulle bruges til intern uddeling på sigt.

I fondens vedtægt stod følgende om formålet:

Fondens formål er,

at støtte børn og unge i selvejende institutioner,

at hjælpe selvejende institutioner, der under pasningen af børn og unge arbejder for udviklingen af deres almene færdigheder,

at sikre udviklingen af selvejende institutioner på det administrative og pædagogiske område, gennem uddannelsestilbud til bestyrelser, ledere og personale,

at oprette og administrere selvejende institutioner for børn og unge og

at etablere gode fysiske rammer for børn og unge i selvejende institutioner og for organisationer, der arbejder for børn og unge iselvejende institutioner. Gode fysiske rammer til børn og unge i selvejende institutioner vil kunne etableres ved at fonden køber, lejer og istandsætter fast ejendom samt udlejer disse til selvejende institutioner for børn og unge og til deres paraplyorganisationer.

De udgifter, som Fonden ønskede fradrag for, var udgifter til køb, istandsættelse og drift af de ejendomme, som fonden ejede, og som fonden realiserede sit formål gennem, nemlig ved at de blev stillet til rådighed for og anvendt som ramme for daginstitutionernes børn.

Landsskatteretten kom dog frem til, at der ikke kunne gives fradrag på grund af to forskellige forhold:

1. På baggrund af Fondens vedtægtsmæssige formål og sagens oplysninger om Fondens faktiske virke, hvoraf det fremgår, at Fonden køber, istandsætter og udlejer ejendomme til brug for selvejende institutioners drift af daginstitutioner, anses Fondens virke i relation til ejendommene for at være erhvervsmæssigt og dermed ikke almennyttigt.
2. Da fondens virke i relation til ejendommene ikke i sig selv kan anses almennyttigt, og det ikke er godtgjort, at ejendomsdriften har direkte tilknytning til et almennyttigt formål, kan udgifterne vedrørende ejendommene ikke anses som uddelinger til et almennyttigt formål.

Der har ikke tidligere været en sondring mellem erhvervsmæssig og almennyttig som værende modsætninger. Det kan normalvis sagtens lade sig gøre at have et erhvervsmæssigt formål, som også har et almennyttet islæt. I den konkrete sag var begge dele til stede:

På baggrund af denne sondring, kunne man forestille sig, at en museumsfonds indkøb af kunst (intern uddeling) til brug for fondens udstillinger mod betaling af entré (erhvervsmæssig virksomhed) vil blive omfattet af Landskatterettens opfattelse, hvorefter uddelingen ikke længere er fradragsberettiget.

Den ubehagelige skattekonsekvens

Ovenstående afgørelse fik i første omgang den konsekvens, at man i mange situationer pludselig kunne så tvivl om fondenes ret til fradrag for de interne uddelinger. Dette fjerner også muligheden for at benytte eventuelle hensættelser til senere uddeling til de påtænkte udgifter. Hvis hensættelserne ikke kan bruges inden for 5 år til et almennyttigt eller almenvelgørende formål, forfalder de til beskatning.

Skatteministerens udtalelse

Skatteministeren har udtalt sig om Landsskatterettens afgørelse med et citat fra Skattestyrelsen.

Det er Skattestyrelsens opfattelse, at SKM2022.400.LSR ikke ændrer praksis, hvorefter en almennyttig og erhvervsdrivende fond, der har til formål at opføre og udleje bygninger, der anvendes til et godkendt almennyttigt formål, kan behandle udgifter til opførsel/køb af bygninger som almennyttige uddelinger.

Skattemyndighederne er altså af den opfattelse, at drift af daginstitutioner ikke kan anses for almennyttigt (hvilket formentligt skyldes en fejlfortolkning af SKM2017.525LSR, der ikke handlede om en fond, men derimod om en erhvervsdrivende forening). Afgørelsens rækkevidde er dermed afgrænset til fonde, der opererer inden for disse rammer, og kultur- og bygningsfonde mv. er ikke længere omfattet af afgørelsen.

Nyeste praksis fra Skatterådet

I et nyere bindende svar fra Skatterådet, er der kommet en nærmere præcisering af praksis, hvormed vi nærmer os den retsstilling, vi havde forud for Landsskatterettens 2022-afgørelse.

Fonden B drev daginstitution, plejehjem, krisecenter og hospice samt palliativ indsats for børn, unge og voksne. Man påtænkte at stifte en erhvervsdrivende ejendomsfond A, som fremadrettet skulle eje bygninger, som skulle anvendes til udleje på markedsvilkår til Fonden B.

Fonden A ville blive stiftet med følgende formål:

2.1 Ejendomsfondens formål er:

2.1.1 på almennyttigt grundlag at fremme og understøtte [Fonden B’s] arbejde med at yde omsorg for mennesker, herunder ved drift af hospice og palliativ behandling og omsorg ved at

2.1.2 erhverve, anlægge, opføre, vedligeholde og udleje bygninger og arealer m.v. som ramme for [Fonden B’s] nævnte arbejde, samt:

2.2 i form af uddeling at støtte den i 2.1 nævnte virksomhed.

2.3 Med henblik på opfyldelse af formålsbestemmelsen kan Ejendomsfonden tilvejebringe kapital, erhverve og afhændeaktiver og modtage bidrag fra myndigheder, virksomheder, personer, institutioner, organisationer, fonde m.v.

Skatterådet kom frem til, at fonden A skulle anses som almennyttig i skattemæssig henseende, hvis fondens ejendom udlejes til en anden fond, som skulle yde omsorg for mennesker i form af drift af hospice mv. Fondens omkostninger til at erhverve, anlægge og opføre en bygning til udleje ville kunne fradrages som en intern uddeling. Derimod ville udgifter til vedligeholdelse og udlejning mv. ikke kunne fradrages som en almennyttig intern uddeling – dette er helt i overensstemmelse med hidtidig praksis.

Det afgørende er altså, hvordan vedtægtens formål er formuleret, da interne uddelinger skal medgå til selve opfyldelsen af formålet og ikke blot til indtægtsgrundlaget, som herefter skal anvendes til opfyldelse af formålet.

Modsætningsslutningen mellem erhvervsmæssig og almennyttig er ikke fuldstændig afvist i praksis, men Skatterådets bindende svar går i den rigtige retning, ligesom man igen har fået etableret praksis for interne uddelinger.

Kontakt DAHL

Har du spørgsmål til interne uddelinger, fondes skatteforhold eller andre fondsretlige emner - eller ønsker du at få gennemgået forholdene i din fond - er du velkommen til at rette henvendelse til en af vores fondsretlige specialister.