Sondringen mellem byggegrunde og bebygget fast ejendom

Når man i momsmæssig henseende skal kvalificere et areal med en bestående bygningsmasse som enten en (momsfritaget) bebygget ejendom eller en (momspligtig) byggegrund, er der principielt to kvalifikationsmetoder: 

• enten kan kvalificeringen foretages på baggrund af objektivt konstaterbare forhold, dvs. om ejendommen er bebygget eller ej,
• eller også kan kvalificeringen foretages på baggrund af den kommercielle realitet, dvs. det egentlige formål med ejendommen.

 Efter den førstnævnte kvalifikationsmetode vil ejendommen aldrig kunne kvalificeres som en byggegrund, hvis ejendommen indeholder en bygning eller bygningsmasse, og dermed vil overdragelsen ikke udløse moms (forudsat der er tale om en ”gammel” bygning i momsmæssig henseende).

Efter den anden kvalifikationsmetode beror den momsmæssige kvalifikation af ejendommen på transaktionens kommercielle realitet. Her hviler vurderingen på, om køber har til hensigt at nedrive den bestående bygningsmasse eller den bestående bygningsmasses beskaffenhed og værdi ift. byggemulighedernes værdi. 

Senere års praksis viser, at skattemyndighederne har været tilbøjelige til at lægge vægt på transaktionens kommercielle realitet. Skattemyndighederne har således i en række afgørelser kvalificeret en bebygget ejendom som en byggegrund med henvisning til, at den bestående bygningsmasse skulle nedrives mhp. at tilvejebringe en byggegrund. 

KPC-sagen

Den 4. september 2019 afsagde EU-Domstolen dom i den såkaldte KPC-sag (C-71/18). Dommen vedrørte netop spørgsmålet om, hvorvidt der skal afregnes moms ved salg af en gammel bygning med tilhørende grund, når køberen har til hensigt at rive den ned efter overdragelsen.

I sagen havde ejendomsudviklingsselskabet KPC indgået en aftale om at erhverve en ejendom af Odense Havn bestående af et areal med et eksisterende og funktionsdygtigt pakhus. KPC indgik også en aftale med en boligforening om en efterfølgende overdragelse af ejendommen (pakhus med areal) til boligforeningen.

En del af aftalekomplekset imellem KPC og boligforeningen var en aftale om totalentreprise med opførelse af boliger. Ifølge denne aftale var boligforeningen bygherre, mens KPC var entreprenør.

Pakhuset blev – med undtagelse af en gavl – revet ned, før boligerne blev opført. Selve nedrivningen blev forestået af en tredjepart på vegne af boligselskabet.

EU-Domstolens afgørelse

EU-Domstolen slår indledningsvist fast, at det, der skal tages stilling til i sagen, er, om og i hvilket omfang der skal tages hensyn til hensigten om at nedrive den eksisterende pakhusbygning samt hensigten om at erstatte den med en ny bygning.

I denne vurdering har det ifølge EU-Domstolen betydning, om flere på hinanden følgende transaktioner (nemlig for det første overdragelsen af ejendommen med pakhuset, dernæst nedrivningen af pakhuset og endelig opførelsen af en ny bygning) momsmæssigt skal kvalificeres enten som indbyrdes uafhængige transaktioner (som momsmæssigt skal vurderes særskilt) eller som én enkelt transaktion (bestående i levering af en byggegrund). 

Domstolen påpeger, at relevante objektive elementer skal inddrages i vurderingen af, om flere transaktioner skal anses som en enkelt transaktion eller ej. 

De objektive elementer, som det er relevant at inddrage, er ifølge EU-Domstolen bl.a.:

• hvor langt nedrivnings- eller ombygningsarbejdet, som er udført af sælger, er fremskredet på tidspunktet for ejendommens levering,
• ejendommens anvendelse på leveringstidspunktet og
• sælgerens forpligtelse til at foretage nedrivning.

I tidligere EU-retlig praksis har objektive elementer således ført til, at man anså det overdragne for at være én enkelt transaktion med en byggegrund. Det var f.eks. tilfældet i sagerne C-461/08, Don Bosco og C-543/11, Woningstichting Maasdriel.

De objektive elementer, som EU-Domstolen tager i betragtning i KPC-sagen, er, i relation til det første salg, at bygningen var fuldt funktionsdygtig ved overdragelsen, og at hverken Odense Havn eller KPC påtog sig nedrivningen. Nedrivningen skete først efter, at KPC havde videreoverdraget ejendommen.

I relation til det andet salg (fra KPC til boligforeningen) bemærker EU-Domstolen igen, at bygningen fortsat var funktionsdygtig, og at KPC som sælger ikke var involveret i nedrivningen af bygningen, idet nedrivningen var en uafhængig transaktion mellem boligforeningen som køber og tredjemand.

På baggrund af ovenstående når EU-Domstolen frem til, at der momsmæssigt er tale om adskilte salgstransaktioner og ikke én enkelt transaktion.

EU-Domstolen konkluderer herefter, at levering af en grund, hvorpå der allerede er opført en fuldt funktionsdygtig bygning, ikke kan kvalificeres som salg af en byggegrund. 

Udkast til nyt styresignal

Skattestyrelsen har på baggrund af KPC-sagen udsendt et udkast til nyt styresignal den 20. december 2019. I styresignalet anerkendes det, at den hidtidige danske praksis er underkendt ved KPC-sagen. 

Skattestyrelsen udtaler i udkastet til et nyt styresignal, at levering af en grund, hvorpå der er opført en bygning på leveringstidspunktet, som udgangspunkt vil omfattes af momsfritagelsen for fast ejendom. Det gælder uanset, at det er parternes hensigt, at bygningen skal rives helt eller delvist ned for at gøre plads til en ny bygning. Det er dog en forudsætning, at bygningen ikke er en ny bygning, jf. momslovens § 13, stk. 1, nr. 9, litra a, samt at bygningen er fuldt funktionsdygtig og umiddelbart kan anvendes til det formål, den er bestemt til. 

Genoptagelse og tilbagesøgning af moms

Skattestyrelsen anfører i udkastet til styresignal, at personer og virksomheder, der har betalt moms iht. den underkendte praksis efter reglerne i skatteforvaltningsloven, kan anmode om genoptagelse af momstilsvaret fra og med 2014. 

En sådan anmodning skal iht. udkastet fremsættes senest 6 måneder efter offentliggørelsen af det endelige styresignal. 

Vi anbefaler, at alle, der har betalt moms iht. den nu underkendte praksis, foretager en vurdering af, om der er grundlag for at fremsætte krav om genoptagelse og/eller tilbagebetaling af moms. 

Kontakt DAHL

Har du spørgsmål i relation til ovenstående eller i øvrigt, er du altid velkommen til at kontakte en af vores specialister inden for moms samt køb og salg af ejendomme. Vi yder professionel rådgivning på området.