Exitbeskatning indebærer, at aktier bliver afståelsesbeskattet, da afbrydelsen af skattepligten medfører afståelse. Det vil sige, at der sker beskatning, selvom aktierne reelt ikke afstås. Aktierne betragtes alene skattemæssigt, som om de var afstået. Formålet med exitbeskatningen er at sikre, at der sker beskatning i Danmark af den værditilvækst, der er sket, mens aktierne har været underlagt dansk skattepligt. 

Fraflytterbeskatningen og henstandsordningen forudsætter, at en række regler og betingelser er opfyldt. Disse vil blive gennemgået i denne artikel.

Hvilke værdipapirer beskattes ved fraflytning?

Reglerne gælder for aktier, anparter i anpartsselskaber, andelsbeviser, omsættelige investeringsbeviser og lignende værdipapirer, der er omfattet af aktieavancebeskatningsloven. . Det er uden betydning om aktierne er danske eller udenlandske, så længe de er underlagt dansk beskatning. I denne artikel betegnes alle disse begreber samlet som aktier.

Hvornår sker der beskatning?

Fysiske personer kan være underlagt både fuld og begrænset skattepligt. Fuld skattepligt pålægges primært personer med bopæl i Danmark og personer, der opholder sig i Danmark i mindst seks måneder. Begrænset skattepligt pålægges indkomstkilder i Danmark f.eks. fra fast driftssted i Danmark.

Personer, der er fuldt eller begrænset skattepligtige, kan ophøre med at være skattepligtige til Danmark. Det er dette ophør af dansk skattepligt, der udløser exitbeskatning.

Det sker f.eks., når: 

• Personen ophører med at være fuldt skattepligtig til Danmark.
• Personen overgår til at blive hjemmehørende i et andet land ifølge en dobbeltbeskatningsoverenskomst.
• Aktier udgår af et fast driftssted i Danmark, eller personen ophører med at drive erhvervsvirksomhed fra et fast driftssted i Danmark, hvortil aktierne er tilknyttet.

Exitbeskatning bliver dog ikke udløst, hvis der i stedet indtræder en anden af de nævnte former for skattepligt til Danmark. Ophører en persons fulde skattepligt, men bliver denne i stedet begrænset skattepligtig, sker der da alene afståelsesbeskatning af de aktier, der ikke bliver omfattet af den begrænsede skattepligt.

Der gælder dog den undtagelse, at hvis personen er fuldt eller begrænset skattepligtig, gennemføres der kun fraflytterbeskatning, hvis mindst én af følgende betingelser er opfyldt:

• Den samlede kursværdi af personens aktier udgør mindst 100.000 kr.
• Personen ejer aktier med en negativ anskaffelsessum.
• Personen ejer andele i et medarbejderinvesteringsselskab, hvor der ved indbetalingen er givet bortseelsesret.
• Personen ejer aktier, der er erhvervet efter LL § 7 P, eller aktier, der er erhvervet ved udnyttelse af en købe- eller tegningsret til aktier omfattet af LL § 7 P.

Hvem er omfattet af reglerne om fraflytterbeskatning?

Reglerne omfatter kun fysiske personer. Selskaber og andre juridiske personer er ikke omfattet af reglerne.

Foruden de ovenfor nævnte regler skal personen som udgangspunkt have været skattepligtig til Danmark af aktiegevinster i en eller flere perioder på i alt mindst 7 år inden for de seneste 10 år før fraflytningen.

Når dette ejertidskrav vurderes, medregnes både perioder med fuld og begrænset skattepligt.

Udgangspunktet om 7 års ejertid fraviges dog, når:

• Aktierne er erhvervet fra personens ægtefælle, hvis ægtefællen opfylder kravet om 7 års skattepligt inden for de seneste 10 år.
• Aktionæren har erhvervet aktierne ved succession og derfor indtræder i overdragerens skattemæssige stilling.
• Aktierne er erhvervet ved skattefri virksomhedsomdannelse, hvor den personligt ejede erhvervsvirksomhed er overdraget ved succession.
• Det er andele i et medarbejderinvesteringsselskab, hvor der ved indbetalingen er opnået bortseelsesret.
• Aktierne er erhvervet efter reglerne i ligningslovens § 7 P

Hvis personen er blevet exitbeskattet tidligere og har opnået henstand med betalingen af denne skat men senere flytter tilbage til Danmark, fraviges ejertidskravet på 7 år også, når personen på tidspunktet for tilbageflytningen ejer aktier, der blev exitbeskattet ved den første fraflytning af Danmark.

Hvordan opgøres fraflytterskatten?

Aktierne beskattes på samme måde, som hvis de rent faktisk var afstået på fraflytningstidspunktet. Gevinst og tab på de fraflytningsbeskattede aktier opgøres efter almindelige regler i aktieavancebeskatningsloven, hvilket indebærer, at aktierne skal fastsættes til handelsværdien på fraflytningstidspunktet. Handelsværdien af aktierne opgøres som udgangspunkt efter TSS-cirkulære 2000-9 og TSS-cirkulære 2000-10. Det følger heraf, at aktier, der er optaget til handel på et reguleret marked, skal værdiansættes til børskursen på afståelsestidspunktet. Aktier, der ikke er optaget til handel på et reguleret marked, skal værdiansættes til selskabets indre værdi inklusive goodwill. De to TSS-cirkulærer er dog alene vejledende, og hjælpereglerne kan fraviges, når det er relevant og væsentligt for at finde et egnet udtryk for aktiernes værdi. Hvis TSS-cirkulærerne fraviges, kan værdiansættelsesvejledningen anvendes.

Udløser avanceopgørelsen en gevinst, beregnes det skattepligtige beløb af den samlede nettogevinst. Udløser den et tab, kan det fradrages i gevinst på andre aktier, der er realiseret i forbindelse med fraflytningen.

Hvad er mulighederne for henstand?

Ved anmodning om henstand opnås der rentefri henstand med betalingen af den samlede fraflytterskat. Det er en betingelse for henstandsmuligheden, at gevinster og tab på aktierne skal opgøres efter realisationsprincippet. Henstand er derfor blandt andet ikke muligt ved fraflytterbeskatning af aktier og investeringsbeviser, der er udstedt af et investeringsselskab.

Henstandsordningen er desuden betinget af, at der afgives oplysninger til Skatteforvaltningen på fraflytningstidspunktet. Her skal indgives en beholdningsoversigt, der er en oversigt over alle de aktier, som personen ejer på fraflytningstidspunktet.

Hvis personen flytter til et land uden for EU eller uden for de øvrige nordiske lande, er henstandsmuligheden desuden betinget af betryggende sikkerhedsstillelse. Omfanget af sikkerheden afspejler henstandsbeløbets størrelse. Sikkerhed kan stilles i form af aktier og obligationer, der er optaget til handel på et reguleret marked, bankgaranti eller anden betryggende sikkerhed.

I det tilfælde, at der sker fraflytning til f.eks. Storbritannien, skal der stilles betryggende sikkerhed, da Storbritannien ikke længere er medlem af EU. Det er Skattestyrelsen, som afgør, hvad der er betryggende sikkerhed, men det kunne for eksempel være at give Skattestyrelsen pant i aktierne.

En person, der er fraflyttet til Storbritannien inden den 31. december 2020, vil desuden kun være omfattet henstandsordningen indtil den 31. december 2025. Fraflyttere til Storbritannien før den 31. december 2020, som har fået henstand med betaling af aktieavance, vil derfor skulle stille sikkerhed til Skattestyrelsen fra og med den 1. januar 2026 for opretholdelsen af deres henstandsordning.

Hos DAHL har vi specialister indenfor international skatteret, der gerne bistår med råd og vejledning i forbindelse med ophør af skattepligt og anmodning om henstand, herunder indsendelse af beholdningsoversigt.