Lempelsesreglerne for skat af løn optjent ved personligt arbejde i udlandet findes i ligningslovens (LL) § 33 A. Efter bestemmelsen gælder en række betingelser for, at man har ret til lempelse i sin danske skat. Af bestemmelsens ordlyd fremgår i alt fem kumulative betingelser for lempelse.

Østre Landsret afsagde i starten af året en skelsættende dom på området. Med dommen som refereret SKM 2023.18.ØLR kan der indfortolkes en yderligere sjette betingelse, end de betingelser som følger direkte af bestemmelsens ordlyd. Altså en yderligere betingelse for, at der kan opnås lempelse i henhold til LL § 33 A.

Som konsekvens af dommen er det nu også et krav, at opholdet i udlandet skal have en sammenhæng med arbejdsgivers forhold. Udlandsopholdet må således ikke være udtryk for, at lønmodtageren af egen drift og uafhængigt af arbejdsgiveren har valgt at bosætte sig i udlandet.

Vi har tidligere skrevet en artikel om lempelsesreglerne i LL § 33 A med afsæt i ovennævnte dom. Denne kan læses her.

Efter dommen har det været uafklaret, hvordan Skattestyrelsen i praksis vil fortolke denne nye betingelse for skattelempelse i henhold til LL § 33 A.

Denne uafklarede retstilling på området har resulteret i, at Skattestyrelsen den 7. november 2023 udsendte et nyt styresignal som refereret SKM 2023.519 SKTST. I styresignalet beskrives en præcisering af praksis som følge af dommen. Overordnet beskrives, at dommen er udtryk for en generel stillingtagen til anvendelsesområdet for LL § 33 A, hvorfor dommen ikke alene begrænser sig til piloter. Anvendelsesområdet for LL § 33 A, og herved også den i dommen fastslåede sjette betingelse vedrører således også andre private ansatte, samt offentligt ansatte med individuelle kontrakter.

I praksis lægges der vægt på, hvorvidt personens ophold i udlandet skyldes en ansættelse i udlandet, eller om opholdet er uafhængigt af arbejdsgiveren, ligesom det pågældende land, som personen tager ophold i, ikke har nogen sammenhæng med arbejdsgivers forhold.

Eksempler i styresignalet

I styresignalet præciseres dommens rækkevidde med inddragelse af forskellige eksempler.

Eksempel: Private årsager

I de tilfælde, hvor udlandsopholdet alene skyldes private årsager hos arbejdstageren, er der ikke ret til lempelse. Dette kan f.eks. være tilfældet, hvor arbejdstageren af private årsager har aftalt med arbejdsgiveren, at arbejdet udføres i udlandet, og at arbejdstageren udfører de sædvanlige arbejdsopgaver online. Det kan ligeledes være tilfælde, hvor man rejser jorden rundt i f.eks. 12 måneder. I dette tilfælde vil der ikke kunne indrømmes lempelse i henhold til LL § 33 A, da udlandsopholdet er uafhængigt af arbejdsgiveren.

Eksempel: Ægtefælle til udstationeret ægtefælle

Det samme gælder i tilfælde af, at man flytter med sin udstationerede ægtefælle til udlandet. Skyldes arbejdet i udlandet i dette tilfælde også alene private forhold – her hensynet den udstationerede ægtefælle – vil der ikke kunne opnås lempelse, da ægtefællens arbejde i udlandet anses for at være uafhængigt af dennes arbejdsgiver.

Den udstationerede ægtefælle kan dog få lempelse, da udstationeringen er begrundet i arbejdsgiverens forhold.

Eksempel: Hovedaktionær

I styresignalet gives der også et eksempel på situationen for en hovedaktionær, som flytter til udlandet. Hovedaktionæren i eksemplet er både medarbejder og ejer i samme selskab. Lempelse kræver her, at personen skal kunne dokumentere sammenhængen mellem udlandsopholdet i det pågældende land, indkomsterhvervelsen og selskabets forhold. Det beror på en konkret vurdering. Ved medejerskab med væsentlig indflydelse på hvor den pågældende skal udføre sit arbejde, stilles der krav til, at man fyldestgørende dokumenterer, at betingelserne for lempelse er opfyldt. Herunder særligt, at udlandsopholdet er i arbejdsgiverens/selskabets interesse. Der er her en skærpet bevisbyrde.

I relation hertil kan nævnes Skatterådets bindende svar, som refereret SKM2023.424.SR. Sagen omhandlede en spørger, som ejede 50% af et selskab, hvor han var ansat som direktør. Spørger rejste til Vietnam med sin familie i 7 måneder for at udbygge og pleje selskabets kunderelationer i Vietnam. Opholdet i Vietnam ville også bestå af turistmæssige aktiviteter i spørgers fritid og under eventuel ferieafvikling. I sagen tog Skatterådet bl.a. stilling til spørgers fulde danske skattepligt og lempelse i henhold til LL § 33 A. I sin vurdering af sidstnævnte lagde Skatterådet vægt på, at opholdet i Vietnam havde en sammenhæng med selskabets forhold, og at der ikke var tale om en situation, hvor spørger af egen drift og uafhængigt af selskabet havde valgt at bosætte sig i udlandet. Der var derimod tale om en situation, hvor beslutningen om udlandsopholdet var truffet af selskabets ledelse, som ikke alene udgjorde spørger. Hertil, at formålet med udlandsopholdet var at styrke selskabets samarbejder i Vietnam. Skatterådet fandt derfor, at spørger var berettiget til lempelse efter LL § 33 A.

Eksempel: Bijob

Der gives også et eksempel på problemstillingen i forhold til bijob. Her skal hvert job i udlandet vurderes konkret. Har personen både et hovederhverv (f.eks. en udstationering, som berettiger til lempelse) og et bijob, skal lempelsen i lønnen fra bijobbet også vurderes konkret i forhold til, om der kan gives lempelse for, og om hvorvidt bijobbet i udlandet udføres i arbejdsgiverens interesse.

Som i de forudgående eksempler gælder, at når udlandsopholdet ikke er begrundet i denne arbejdsgivers forhold, betyder det, at der ikke kan gives lempelse efter LL § 33 A.

Eksempel: Udenlandsk arbejdsgiver

I styresignalet gives der ligeledes en række eksempler på tilfælde, hvor arbejdstageren skal arbejde for en udenlandsk arbejdsgiver. I tilfælde af, at udlandsopholdet skyldes en egentlig udstationering, hvor personen skal udføre arbejde i udlandet, vil der være grundlag for lempelse efter bestemmelsen.

Dette skyldes, at udlandsopholdet i dette tilfælde anses for at have en direkte sammenhæng med arbejdsgiverens forhold, idet personen er udstationeret af sin arbejdsgiver til at udføre arbejde i netop et bestemt land. Udlandsopholdet anses i disse tilfælde altså for at være i arbejdsgiverens interesse – og ikke styret af arbejdstagerens egne forhold.

I den forbindelse skal lønindkomsten således være modtaget i anledning af udlandsarbejdet. Det er dog uden betydning, om lønnen udbetales af en dansk eller udenlandsk arbejdsgiver.

Indarbejdelse af styresignalet

Præciseringerne, som er indeholdt i styresignalet, vil blive indarbejdet i anden version af Den juridiske vejledning i 2024 (2024-2). Efter offentliggørelse af Den juridiske vejledning 2024-2 vil styresignalet blive ophævet.

Samlet er dommen og det efterfølgende styresignal udtryk for en skærpet praksisændring på området. Der er således blevet strammet op for muligheden for at få lempelse efter LL § 33 A. Praksisændringen gælder tilbage i tid.

Det er fortsat væsentligt og særligt afgørende, at man kan dokumentere og sandsynliggøre, at det er arbejdsgiverens forhold som afgør, at man skal opholde sig i udlandet, og at opholdet kræver bopæl i udlandet.

Der kan anmodes om et bindende svar hos Skattestyrelsen, hvis man ønsker sikkerhed for, om man kan få lempelse i henhold til LL § 33 A. Dette gælder både påtænkte udlandsophold og igangværende/afsluttede udlandsophold.

Kontakt DAHL

Hos DAHL har vi stor erfaring med rådgivning om internationale skatteforhold, herunder lempelsesreglerne, samt håndtering af almindelige skattesager – herunder internationale skattesager om til- og fraflytning og mulighederne for at få lempelse i sin skattepligtige indkomst, såfremt man i en periode opholder sig i udlandet.

Vi står altid til rådighed for en uforpligtende drøftelse af din skattesag, eller vurdering af, om du kan få lempelse. Du er velkommen til at kontakte en af vores specialister.